Який порядок оподаткування податком на додану вартість операцій згідно договору поруки?

Пунктом 185.1 ст.185 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI із змінами та доповненнями (далі – ПКУ) визначено, що   об'єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 ПКУ.

Відповідно до п.п.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПКУ постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п.14.1.185 п.14.1 ст.14 ПКУ).

Згідно із п.187.1 ст.187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 188.1 ст.188 ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Відповідно до п.189.4 ст.189 ПКУ базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст.188 ПКУ.

Дата збільшення податкових зобов'язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими ст.187 і 198 ПКУ.

Відповідно до ст.553-554 Цивільного кодексу України від16.01.2003 №435-IV за договором поруки поручитель поручається перед кредитором боржника за виконання ним свого обов’язку та у разі необхідності відповідає перед кредитором за порушення зобов’язання боржником (у тому ж обсязі, що і боржник, включаючи сплату основного боргу, процентів, неустойки, відшкодування збитків, якщо інше не встановлено договором поруки).

Згідно інформації, наведеної в запиті ТОВ «…», підприємство уклало договір поруки, відповідно до якого є поручителем перед кредитором за виконання боржником грошового зобов’язання та відповідає перед кредитором за порушення зобов’язання боржником шляхом самостійного виконання зобов’язань боржника. Боржник при цьому гарантує поручителю відшкодування витрат.

Питання, наведені в запиті ТОВ «…», пов’язані з визначенням податкових наслідків для поручителя по операціях з перерахування грошових коштів поручителем на розрахунковий рахунок кредитора та відшкодування понесених витрат боржником поручителю.

При цьому, оскільки в запиті підприємства не визначено умови договору поруки, відповідь ґрунтується на припущенні, що дана угода є безоплатною.

Згідно з п.п.14.1.93 п.14.1 ст.14 ПКУ визначено поняття «кошти» - гривня або іноземна валюта.

Перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок не є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до п.п.196.1.4 п.196.1 ст.196 ПКУ (за умови, що відсутнє придбання у набувача товарів/послуг).

При цьому, невиконання боржником грошового  зобов’язання свідчить про отримання ним від кредитора  товарів/послуг, що є першою подією в даному випадку. 

Отже, отримання коштів кредитором від поручителя за зобов'язаннями боржника здійснюється в рахунок погашення кредиторської заборгованості  за раніше поставлені боржнику товари/послуги.

Щодо оподаткування таких операцій ПДВ, то при постачанні товарів/послуг дата виникнення податкових зобов'язань з ПДВ визначається за першою подією у відповідності до вимог п.187.1 ст.187 ПКУ у постачальника.

Згідно з п.201.1 ст.201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПКУ термін боржнику.

Тобто, у разі виконання вищезазначених законодавчих норм ПКУ, інших податкових наслідків щодо ПДВ, в тому числі при перерахуванні поручителем грошових коштів на розрахунковий рахунок кредитора, у поручителя не виникає.

Операція з відшкодування понесених витрат боржником (повернення сплачених поручителем грошових коштів за боржника) не є поставкою товарів чи послуг у розумінні п.п.14.1.185, 14.1.191 п.14.1. ст.14 ПКУ, тому дана операція не є об’єктом оподаткування ані для боржника ані для поручителя.