Який порядок оподаткування податком на додану вартість операцій з рекламної роздачі товарів покупцям?

Відповідно до ст. 1 Закону України від 03.07.1996 року № 270/96-ВР «Про рекламу» реклама – інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару. Заходи рекламного характеру – заходи з розповсюдження реклами, які передбачають безоплатне розповсюдження зразків товарів, що рекламуються, та/або їх обмін споживачам однієї кількості чи одного виду товарів, що рекламуються, на інший.

Об'єктом оподаткування податком на додану вартість згідно із п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (із змінами та доповненнями), далі – ПКУ, є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ,

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з п.187.1 ст.187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню;

б) дата відвантаження товарів.

Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

Постачанням товарів відповідно до п.п.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПКУ є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Відповідно до пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, безоплатно наданими товарами є товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Податковий кредит звітного періоду відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПКУ визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Враховуючи вищевикладене, до складу податкового кредиту звітного періоду включаються всі нараховані (сплачені) платником суми ПДВ при придбанні товарів/послуг за умови своєчасної реєстрації постачальниками податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).Господарською діяльністю згідно з п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПКУ є діяльність особи, пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Таким чином, якщо вартість товарів/послуг, придбаних для проведення рекламних заходів (у т.ч. для створення та безоплатного розповсюдження товарів/послуг рекламного призначення), включається до вартості товарів/послуг, які використовуються в операціях, пов’язаних з отриманням доходів, то вважається, що такі товари/послуги придбаваються для використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності такого платника податку.

Стосовно питання яким чином та на підставі яких первинних документів відображається включення вартості розданих зразків товару, які приймають участь у рекламній акції, до ціни продажу різних партій рекламованих товарів,  повідомляємо наступне.

Визнання витрат у бухгалтерському обліку здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від  31 грудня 1999 року № 318 (із змінами та доповненнями, далі - П(С)БО 16).

Згідно з п. 5 П(С)БО 16, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов’язань.

Відображення витрат на проведення рекламних заходів можливе лише за наявності відповідних первинних документів, оформлених відповідно до вимог статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996- ХІV  «Про  бухгалтерський  облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами та доповненнями) та нормативних документів, зокрема, Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88.

При цьому, первинними документами, які підтверджують віднесення на витрати підприємства маркетингових та рекламних  заходів, можуть бути, зокрема, наступні документи:

- договір з організацією, яка надає приміщення для проведення рекламної акції,

- кошторис витрат на проведення рекламних заходів (номенклатура та кількість зразків товарів, які передбачено передавати під час проведення заходів),

- рахунки, платіжні документи,

- видаткові накладні для оформлення відпуску матеріальних цінностей зі складу / акт списання (для відображення зразків продукції у складі витрат підприємства), .

- акт виконання послуг / звіт про фактичні витрати на проведення рекламних заходів.

При безоплатній роздачі матеріальних цінностей відбувається зменшення активів підприємства, що згідно з п. 6 П(С)БО 16, є критерієм визнання витрат.

В подальшому витрати на проведення рекламних заходів можуть враховуватися при формуванні відпускної вартості товарів, які використовуються в операціях, пов’язаних з отриманням доходів.

Разом з цим, якщо вартість товарів (послуг), придбаних/виготовлених для проведення маркетингових/рекламних заходів, не включається до вартості продажу готової продукції (товарів/послуг), які використовуються в оподатковуваних операціях, пов’язаних з отриманням доходів, безоплатна передача такого товару підпадає під визначення  операції з постачання товару (п.п.14.191 п.14.1 ст.14 ПКУ) та оподатковується ПДВ на загальних підставах.

При цьому, база оподаткування з ПДВ визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості необоротних активів або звичайних цін і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / балансова (залишкова) вартість / звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / балансової (залишкової) вартості / звичайної ціни над фактичною ціною. Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається, у рядках такої податкової накладної, відведених для заповнення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

Особливості складання податкової накладної при здійсненні операції з безоплатного постачання товарів/послуг визначено у пункті 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної».