Як оподаткуються податком на додану вартість операції з ввезення в режимі імпорту комісіонером та передачі імпортованого товару комітенту?

Особливості визначення бази оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління встановлені статтею 189 Податкового кодексу України від 02.10.2012 №2755-VI (із змінами та доповненнями), далі – ПКУ. Відповідно п.189.4 ст.189 ПКУ базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому статтею 188 ПКУ.

Дата збільшення податкових зобов'язань і податкового кредиту платників податку за операціями, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими ст.187 та ст.198 ПКУ.

Передача товару в рамках договору комісії у відповідності абз. "е" пп.14.1.191 ПКУ прирівнюється до його постачання.

Згідно з п. 188.1 ст. 188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Пунктом  190.1 ст.190 ПКУ базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III Митного кодексу України від 13 березня 2012 року № 4495-VІ зі змінами і доповненнями (далі – МКУ), з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

Відповідно до п. 187.8 ст. 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Згідно п.198.1 ст.198 ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання  або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно п. 198.2 ст.198 ПКУ для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з п.187.8 ст.187 ПКУ.

Разом з цим відповідно п.198.6 ст.198 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені митними деклараціями.

Згідно з п.201.12 ст.201 ПКУ у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Згідно інформації, викладеної в листі ПП «…», підприємство на підставі договору комісії є комісіонером, та на нього покладено відповідальність за сплату ПДВ на митниці. При цьому митна вартість товару визначена митними органами є вищою ніж контрактна.

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (п.201.12 ст.201 ПКУ).
          

Якщо особою, відповідальною за сплату податків, є комісіонер, то під час ввезення комісіонером - імпортером платником ПДВ на митну територію України товарів датою виникнення податкових зобов’язань згідно із п.187.8 ст.187 ПКУ є дата подання митної декларації для митного оформлення, а датою віднесення сум податку до податкового кредиту відповідно до п.198.2 ст.198 ПКУ є дата сплати (нарахування) податку за такими податковими зобов’язаннями.

Тобто, платник податку (комісіонер) відносить до податкового кредиту суми ПДВ, сплачені у зв’язку з імпортом товарів, виходячи з їх митної вартості (Зазначена позиція викладена ДФС України в Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі (База податкових знань) за індексом 101.06).

Базою оподаткування ПДВ відповідно до п.188.1 ст.188 ПКУ при передачі такого товару комітентові, ввезеного в режимі імпорту, буде договірна ціна, але не нижче, враховуючи положення абз.2 п.189.4 ст.189 ПКУ, митної вартості такого товару.

Податкові зобов’язання при подальшій передачі ввезених товарів комісіонером – імпортером комітенту визначаються  згідно із ст.187 ПКУ або на дату зарахування коштів від комітента, або на дату відвантаження таких товарів комітенту.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.(п. 201.1 ст.201 ПКУ).