Щодо відображення в податковому обліку резерву незароблених премій

Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01.01.2015, розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ викладено у новій редакції.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 44.2 статті 44 ПКУ передбачено, що для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Порядок розрахунку об’єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПКУ, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємствавідповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).

Пунктом 141.1 статті 141 ПКУ визначено особливості оподаткування страховика, яким обумовлено збільшення фінансового результату до оподаткування (підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 ПКУ):

– на суму витрат на формування страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

– на суму коригування (зменшення) страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до методики, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (далі - Методика).

Також цим пунктом статті 141 ПКУ обумовлено зменшення фінансового результату до оподаткування (підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 ПКУ):

– на суму коригування (зменшення) страхових резервів (технічних або математичних), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

– на суму страхового резерву (технічного або математичного) сформованого в розмірі та порядку, передбачених Методикою.

Крім того, підпунктом 141.1.1 пункту 141.1 статті 141 ПКУ передбачено зменшення фінансового результату до оподаткування на суму нарахованого страховиком податку на дохід за ставкою, визначеною в підпункті 136.2.1 пункту 136.2 статті 136 ПКУ.

Правила формування, обліку та розміщення страхових резервів за видами страхування, іншими, ніж страхування життя, затверджені розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 17.12.2004 №3104 та зареєстровані в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (далі – Правила №3104).

Згідно підпункту 2.2 пункту 2 Правил №3104 cтраховики можуть прийняти рішення про запровадження з початку календарного року за методикою, наведеною у Правилах №3104, формування і ведення обліку таких технічних резервів за видами страхування, іншими, ніж страхування життя:

– резерв незароблених премій;

– резерв заявлених, але не виплачених збитків;

– резерв збитків, які виникли, але не заявлені;

– резерв катастроф;

– резерв коливань збитковості.

Відповідно до підпункту 3.4 пункту 3 Правил №3104 у разі прийняття рішення про запровадження формування резерву незароблених премій розрахунок такого резерву може здійснюватися одним з таких методів:

1) метод "1/365" - "pro rata temporis";

2) метод "1/24" - "паушальний" метод.

Обраний метод розрахунку резерву незароблених премій застосовується страховиком за всіма чинними договорами протягом календарного року.

Розрахунок величини резерву незароблених премій здійснюється на будь-яку звітну дату обраним методом (підпункт 3.3 пункту 3 Правил №3104).

Тобто у разі розрахунку резервів незароблених премій відповідно до Правил №3104 підприємство в податковому обліку коригує фінансовий результат до оподаткування на відповідні різниці з використанням Методики та, крім того, відповідно до даних бухгалтерського обліку.

Нормами ПКУ визначено порядок розрахунку різниць для страховиків, якими обумовлено збільшення або зменшення фінансового результату до оподаткування, та встановлено виключний перелік підстав для коригування, серед яких відсутнє зменшення фінансового результату на суму збільшення резерву незароблених премій.

Призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку встановлені «Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 та зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №893/4186 (далі – Інструкція №291).

Зазначеною Інструкцією №291 передбачено порядок узагальнення в бухгалтерському обліку інформації про рух коштів страхових резервів, тобто результат змін страхових резервів розраховується щомісячно з урахуванням інформації про обчислення страхових резервів та часток перестраховиків на минулу звітну дату.

Крім того, результат зміни резервів незароблених премій щомісячно впливає на визначення величини доходу від реалізації послуг страхування, тобто є складовою такого доходу: збільшення резерву у звітному періоді зменшує зароблені страхові платежі (страхові внески, страхові премії), та навпаки.

Отже, щомісячно в бухгалтерському обліку страховика формуються витрати або доходи в залежності від розрахованої величини резерву незароблених премій на звітну дату з урахуванням резерву на минулу дату. Тобто, збільшення резерву незароблених премій в порівнянні з розрахунком його на минулу звітну дату є фактично витратами страховика на формування резерву, які підлягають коригуванню в податковому обліку (відповідно до Методики та відповідно до даних бухгалтерського обліку).

Отже, з урахуванням вищевикладеного, формування (збільшення) резерву незароблених премій є витратами страховика: розрахований резерв згідно Методики – зменшує фінансовий результат до оподаткування, сформований згідно даних бухгалтерського обліку – збільшує фінансовий результат до оподаткування.

Додатково:

Податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган (підпункт 14.1.172 пункт 14.1 стаття 14 ПКУ).

Згідно з положеннями статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Для отримання необхідної інформації і вичерпних усних відповідей з питань податкового законодавства Ви маєте можливість звертатись до контролюючого органу, в якому Ви, як платник податків, перебуваєте на обліку та Інформаційно – довідкового Департаменту Державної фіскальної служби України за багатоканальним телефонним номером 0-800-501-007 (безкоштовно із стаціонарних телефонів). Режим роботи Інформаційно - довідкового Департаменту Державної фіскальної служби України з 8 год.00хв. до 20 год.00хв. щоденно, крім суботи та неділі. Відповіді також надаються Контакт-Центром Державної фіскальної служби України факсом та електронною поштою через мережу Інтернет (idd@minrd.gov.ua).