Щодо відображення в податковому обліку сум відшкодування пільг та субсидій

Головне управління ДФС у Дніпропетровській області розглянуло звернення від ______ щодо відображення в податковому обліку сум відшкодування пільг та субсидій і у відповідності до положень статті 52 «Податкова консультація» Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (із змінами і доповненнями, далі – ПКУ) у межах компетенції і повноважень повідомляє наступне.

Нормами ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015, визначено, що суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів, отримані платником податку, включаються до складу інших доходів (підпункт 135.5.10 пункту 135.5 статті 135 ПКУ).

Згідно підпункту 137.2.2 пункту 137.2 статті 137 ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015, доходом у разі отримання коштів цільового фінансування з фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування або бюджетів визнається цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство, та фінансування для надання підтримки підприємству без установлення умов витрачання таких коштів на виконання в майбутньому певних заходів – з моменту його фактичного отримання.

Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01.01.2015, розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ викладено у новій редакції.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 44.2 статті 44 ПКУ передбачено, що для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Порядок розрахунку об’єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПКУ, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №15 «Дохід», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (далі – П(С)БО №15).

Отримане цільове фінансування (у тому числі кошти, вивільнені від оподаткування у зв'язку з наданням пільг з податку на прибуток підприємств) визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування (пункт 17 П(С)БО №15).

Цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство, та фінансування для надання підтримки підприємству без установлення умов його витрачання на виконання у майбутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу (пункт 19 П(С)БО №15).

В зв’язку з тим, що в листі підприємства не зазначено іншого, вважаємо, що згідно даних бухгалтерського обліку дебіторська заборгованість бюджету була визнана у 2014 році одночасно з визнанням доходу від надання житлово-комунальних послуг населенню, проте не була включена до доходу в податковому обліку в зв’язку з фактичним неотриманням коштів згідно норм підпункту 137.2.2 пункту 137.2 статті 137 ПКУ у редакції, що діяла до 01.01.2015.

Згідно пункту 18 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ за операціями, по яких дохід для цілей оподаткування податком на прибуток до 1 січня 2015 року визначався за датою надходження коштів на банківський рахунок або в касу платника податку, і станом на 1 січня 2015 року у платника податку була наявна дебіторська заборгованість за такими операціями, при розрахунку об'єкта оподаткування сума коштів, що надійшла на банківський рахунок або в касу платника податку після 1 січня 2015 року, збільшує фінансовий результат до оподаткування.

Отже, суб’єкт господарювання в 2015 році зобов’язаний збільшити фінансовий результат до оподаткування на суми отриманого відшкодування пільг та субсидій за минулий рік, що не були включені до складу доходів при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток до 01.01.2015.

Щодо впливу інших витрат операційної діяльності на об’єкт оподаткування з податку на прибуток

Відповідно до статті 134 ПКУ об’єкт оподаткування з податку на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ.

Статтями 138, 139, 140, 141 та підрозділом 4 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ визначено порядок розрахунку різниць, якими обумовлено збільшення або зменшення фінансового результату до оподаткування та встановлено виключний перелік підстав для коригування.

Отже, фінансовий результат до оподаткування визначається як прибуток (збиток) діяльності підприємства, розрахований при закритті доходів та витрат періоду. Обмеження щодо включення інших витрат операційної діяльності до складу витрат в податковому обліку у діючій редакції ПКУ відсутні.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №16 «Витрати», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 30.12.1999 №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі – П(С)БО №16).

Призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) встановлено «Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 та зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №892/4185 (далі – Інструкція №291).

Відповідно до пункту 20 П(С)БО №16, Інструкції №291 до складу інших операційних витрат включаються:

– витрати на дослідження та розробки;

– собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією;

– сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;

– втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, що пов'язані з операційною діяльністю підприємства);

– втрати від знецінення запасів;

– нестачі й втрати від псування цінностей;

– визнані штрафи, пеня, неустойка;

– витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення;

– інші витрати операційної діяльності.

Тобто, у складі інших витрат операційної діяльності містяться витрати, які потребують коригування на різниці, наприклад: суми безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів (стаття 139 ПКУ), витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення (стаття 138 ПКУ).

З урахуванням вищевикладеного, інши витрати операційної діяльності, визначені відповідно до положень бухгалтерського обліку, впливають на розрахунок фінансового результату до оподаткування та виключаються зі складу об’єкта оподаткування з податку на прибуток лише при наявності підстав для коригування на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ.

Водночас зазначаємо, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (пункт 2 статті 6 Закону №996).

Отже, з питань правомірності відображеня певних господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку та відображення їх у фінансовій звітності доцільно звернутися до Міністерства фінансів України.

Додатково:

Податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган (підпункт 14.1.172 пункт 14.1 стаття 14 ПКУ).

Згідно з положеннями статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Для отримання необхідної інформації і вичерпних усних відповідей з питань податкового законодавства Ви маєте можливість звертатись до контролюючого органу, в якому Ви, як платник податків, перебуваєте на обліку та Інформаційно – довідкового Департаменту Державної фіскальної служби України за багатоканальним телефонним номером 0-800-501-007 (безкоштовно із стаціонарних телефонів). Режим роботи Інформаційно - довідкового Департаменту Державної фіскальної служби України з 8 год.00хв. до 20 год.00хв. щоденно, крім суботи та неділі. Відповіді також надаються Контакт-Центром Державної фіскальної служби України факсом та електронною поштою через мережу Інтернет (idd@minrd.gov.ua).