Чи є об’єктом оподаткування ПДВ операція з реалізації фізичній особі-нерезиденту нерухомого майна (нежитлової нерухомості), розташованого на території вільної економічної зони „Крим” (далі – ВЕЗ „Крим”)? Чи виникає обов’язок нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за операцією з реалізації нерухомого майна (нежитлової нерухомості), розташованого на території ВЕЗ „Крим”, який обліковується на балансі платника, та чи складається податкова накладна за такою операцією? Чи сплачуватиметься податок н

У відповідності до п.п.14.1.105 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі – ПКУ) термін майно у ПКУ вживається у значенні, наведеному в Цивільному кодексі України від 16.01.2003 року  №435-IV (далі – ЦКУ).

Статтею 190 ЦКУ майном як особливим об'єктом вважаються окрема річ, сукупність речей, а також майнові права та обов'язки.

До нерухомих речей (нерухоме майно, нерухомість) статтею 181 ЦКУ віднесено земельні ділянки, а також об'єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення.

Об'єктами нежитлової нерухомості у відповідності до п.п.14.1.129¹ п.14.1 ст.14 ПКУ є будівлі, приміщення, що не віднесені відповідно до законодавства до житлового фонду. У нежитловій нерухомості виділяють готельні, офісні, торговельні та промислові будівлі, гаражі, склади, будівлі для публічних виступів, господарські (присадибні) будівлі, інші будівлі.

Згідно п.п.14.1.138 п.14.1 ст.14 ПКУ основні засоби – це матеріальні активи, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, зокрема, щодо обрахунку їх балансової (залишкової) вартості, визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року №92, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 року за №288/4509.

Пунктом 5.3 ст.5 ПКУ передбачено, що інші терміни, які застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Так, у відповідності до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року №73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 року за №336/22868 необоротні активи – всі активи, що не є оборотними. До оборотних активів, в свою чергу, належать гроші та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Отже, основні засоби (нерухоме майно), строк використання яких платниками податку складає не менше одного року, за своєю класифікацію підпадають під визначення необоротних активів.

Норми ПКУ визначають порядок оподаткування операцій з необоротними активами.

У відповідності до п.185.1 ст.185 ПКУ об’єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташовано на митній території України, відповідно до ст.186 ПКУ.

Згідно п.186.1 ст.186 місцем постачання товарів є фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання.

Статтею 189 ПКУ передбачено особливості визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг в окремих випадках.

Так, згідно з п.189.1 ст.189 ПКУ у разі здійснення операцій відповідно до п.198.5 ст.198 ПКУ база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів – виходячи із звичайної ціни).

У відповідності до п.198.5 ст.198 ПКУ платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до ст.196 ПКУ (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п.196.1.7 п.196.1 ст.196 ПКУ);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст.197, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п.197.1.28 п.197.1 ст.197 ПКУ);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Також, статтею 189 ПКУ встановлено порядок оподаткування операцій при ліквідації за самостійним рішенням платника податку основних виробничих або невиробничих засобів. Така ліквідація у відповідності до п.189.9 ст.189 ПКУ для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Згідно п.201.1, п.201.4 ст.201 ПКУ у день виникнення податкових зобов'язань продавець зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН.

Застосування окремих норм податкового законодавства зазнало змін у зв’язку із прийняттям Закону України від 12.08.2014 №1636-VІІ „Про створення вільної економічної зони „Крим” та про особливості здійснення економічної діяльності на тимчасово окупованій території України” (далі – Закон №1636).

У відповідності до п.п.1.1, 1.2 ст.1 розділу І Закону №1636 ВЕЗ „Крим” запроваджується у межах двох адміністративно-територіальних одиниць України: Автономної Республіки Крим та міста Севастополя, а адміністративний кордон між територією ВЕЗ „Крим” та іншою територією України збігається із суходільним адміністративним кордоном між Автономною Республікою Крим та Херсонською областю.

Пунктом 2 статті 9 Митного кодексу України від 13.03.2012 №4495-VI (далі – МКУ) територію вільної митної зони, створеної у межах ВЕЗ „Крим”, визначено такою, що знаходиться поза межами митної території України.

Згідно п.5.3 ст.5 Закону №1636 з метою оподаткування юридична особа (відокремлений підрозділ), яка має податкову адресу (місцезнаходження) на території ВЕЗ „Крим” – прирівнюється до нерезидента; на іншій території України – прирівнюється до резидента.

Підпунктом 1 пункту 12.3 статті 12 Закону №1636 визначено, що під час тимчасової окупації загальнодержавні податки і збори, визначені ст.9 ПКУ не сплавляються з доходів, отриманих юридичними особами на тимчасово окупованій території, операцій та/або з інших об’єктів оподаткування (в тому числі об’єктів, пов’язаних з оподаткуванням) на тимчасово окупованій території.

Враховуючи вищезазначене, операція з реалізації фізичній особі-нерезиденту (покупцю) нерухомого майна, розташованого на території ВЕЗ „КРИМ”, у відповідності до п.185.1, п.186.1 ст.186 ПКУ не є об’єктом оподаткування. Тобто, платники податку за такими операціями податкові зобов’язання не нараховують.

Одночасно з цим, об’єкт нерухомого майна, розташований на території ВЕЗ „КРИМ”, яке платник має намір реалізувати фізичній особі нерезиденту, обліковується на балансі підприємства. При реалізації зазначеного об’єкту відбувається виведення його з балансу платника. Операція виведення об’єкту з балансу платника розглядається як операція самостійної ліквідації. Для цілей оподаткування ліквідація основних засобів за самостійним рішенням платника податку у відповідності до п.189.9 ст.189 ПКУ визначається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Таким чином, по операції виведення з балансу об’єкта нерухомості, розташованого на території ВЕЗ „КРИМ”, у відповідності до п.188.1 ст.188, п.189.9 ст.189 ПКУ база оподаткування ПДВ визначатиметься з суми вартості об’єкту, розрахованої за звичайними цінами, але не нижче балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюється така операція.

Згідно п.201.1, п.201.4 ст.201 ПКУ платник податку на суму податкових зобов'язань за вказаною операцією зобов’язаний скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.

Стосовно питання сплати податку на прибуток при здійсненні зазначеної вище операції продажу нерухомого майна повідомляємо наступне.

Законом України від 28.12.2014 № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01.01.2015, розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ викладено у новій редакції.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 44.2 статті 44 ПКУ передбачено, що для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Порядок розрахунку об’єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПКУ, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).

Згідно із пунктом 5.3 статті 5 Закону № 1636 фізична особа, яка має податкову адресу (місце проживання) на території ВЕЗ «Крим», прирівнюються з метою оподаткування до нерезидента. Юридична особа, яка має податкову адресу (місцезнаходження) на іншій території України, прирівнюються з метою оподаткування до резидента.

Будь-які доходи з джерелом їх походження з території ВЕЗ «Крим», одержані юридичною особою, прирівняними до резидентів, підлягають оподаткуванню як іноземні доходи за загальними правилами, встановленими ПКУ (частина 7 пункту 12.3 статті 12, пункт 5.7 статті 5 Закону №1636).

Базою оподаткування податком на прибуток є грошове вираження об’єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 ПКУ (пункт 135.1 статті 135 ПКУ). Базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків (пункт 136.1 статті 136 ПКУ).

Об’єктом оподаткування  є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату) ( пункт 134.1.1 ст. 134 ПКУ).

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про доходи викладено у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 15 «Доход», що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України  14.12.1999 за №860/4153 (далі - П(С)БО15).

Відповідно до п.5 П(С)БО15 розділу «Визнання та класифікація доходу» дохід визнається під час збільшення або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Доходи у бухгалтерському обліку класифікуються за групами:

 - дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робот, послуг);

- чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- інші операційні доходи;

- інші фінансові доходи;

- інші доходи

До складу інших операційних доходів включаються  суми інших доходів від операційної діяльності  підприємства, зокрема дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття, тощо (п.7 П(С)БО15).

Слід також зазначити, що будь-які податки, збори (обов’язкові платежі), стягнуті на території ВЕЗ «Крим», не змінюють розмір податкових зобов’язань з податків, зборів (обов’язкових платежів), нарахованих (що підлягають стягненню) на іншій території України (частина 6 пункту 12.3 статті 12 Закону №1636). Тобто, сплата податків за місцезнаходженням зазначеного нерухомого майна (на території ВЕЗ «Крим») не звільняє платника податку від обов’язку нарахування та сплати податку на прибуток на території України.

Враховуючи вищевикладене, у разі продажу нерухомого майна, місцезнаходженням якого є територія ВЕЗ «Крим», об’єкт оподаткування з податку на прибуток визначається за звичайними нормами ПКУ для продажу товарів (робіт, послуг), а податок розраховується із застосуванням базової (основної) ставки 18 відсотків.