З якої вартості комісіонер формує податковий кредит у разі перевищення митної вартості ввезеного на митну територію України у митному режимі імпорту товару над вартістю, визначеною у договорі комісії? З якої вартості визначаються комісіонером податкові зобов’язання при подальшій передачі комітенту імпортованого товару, митна вартість якого перевищила договірну, та який порядок складання податкових накладних за такою операцією?

У відповідності до п.”е” п.п.14.1.191 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі - ПКУ) до постачання товарів віднесено передачу товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

Правові засади вчинення правочинів суб’єктами господарювання за договорами комісії визначено главою 69 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 року  №435-IV (далі – ЦКУ).

Так, за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов'язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну.

Стаття 1 014 ЦКУ визначає, що комісіонер зобов'язаний вчиняти правочини на умовах, найбільш вигідних для комітента, і відповідно до його вказівок.

При цьому, у відповідності до ст.1017 ЦКУ комісіонер має право відступити від вказівок комітента, якщо цього вимагають інтереси комітента.

Якщо комісіонер при купівлі майна заплатив різницю у ціні, комітент не має права відмовитися від прийняття виконання договору.

Статтею 1024 ЦКУ визначено право комісіонера на відшкодування витрат, зроблених ним у зв’язку з виконанням своїх обов'язків за договором комісії.

Відповідно до п.п.«в» п.185.1 ст.185 ПКУ операції платників податку з ввезення товарів на митну територію України є об’єктом оподаткування ПДВ.

Згідно п.190.1 ст.190 ПКУ базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до р.III Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.

У відповідності до п.198.1 ст.198 ПКУ за операціями ввезення товарів на митну територію України у платників податків виникає право на формування податкового кредиту.

Документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі ввезення товарів на митну територію України, згідно п.201.12 ст.201 ПКУ вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Згідно п.189.4 ст.189 ПКУ базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються в межах договорів комісії є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст.188 ПКУ.

У відповідності до п.188.1 ст.188 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості, яка не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.

Враховуючи зазначене, у разі перевищення митної вартості імпортованого товару над договірною, податковий кредит комісіонера формуватиметься з суми митної вартості ввезеного товару.

Відносно питання щодо визначення податкових зобов’язань при подальшій передачі комітенту імпортованого товару, митна вартість якого перевищила договірну та порядок складання податкових накладних за такою операцією, повідомляємо наступне.

У відповідності до умов договору придбаний комісіонером товар підлягає подальшій передачі комітенту. База оподаткування при передачі товару від комісіонера до комітента у відповідності до статей 188 та 189 ПКУ визначається з договірної вартості товару, з урахуванням будь-яких сум коштів, вартості матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Оскільки митна вартість ввезеного товару перевищила договірну вартість, комісіонером понесено додаткові витрати при виконанні договору комісії, пов’язані з митним оформленням при ввезенні товару на митну територію Україні. Такими витратами є нараховані митним органом та сплачені комісіонером митні платежі та імпортний ПДВ. При цьому, у відповідності до ст.1024 ЦКУ комісіонер має право на відшкодування витрат, понесених при виконанні ним договірних зобов’язань.

Таким чином, за операцією з передачі товару від комісіонера до комітента податкові зобов’язання виникають на всю суму здійснених комісіонером витрат, яка обраховується з договірної вартості товару та сум відшкодування понесених комісіонером витрат при митному оформленні імпортованого товару.

На загальну суму податкових зобов’язань комісіонером складається та реєструється в ЄРПН одна податкова накладна.