Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями (далі – ПКУ) датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно із п.201.1 ст.201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) у встановлений ПКУ термін.
Відповідно до п.192.1 ст.192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в ЄРПН:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.
Згідно із п.21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, у разі здійснення коригування сум податкових зобов’язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов’язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до ст.192 ПКУ постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі – розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.
Порядок складання розрахунку коригування аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних.
Згідно інформації, викладеної в запиті ТОВ «…» підприємство здійснює оптовий продаж певних видів продукції металопрокату.
По отриманій передплаті у ТОВ «…» виникають податкові зобов’язання з податку на додану вартість по першій події – оплаті покупцями рахунків на замовлену продукцію, підприємством складається податкова накладна, яка реєструється в ЄРПН згідно п.201.1 ст.201 ПКУ.
Разом з цим, реалізація продукції підприємством проводиться по товару іншої номенклатури, який є в наявності, та готовий до відвантаження.
На реалізацію продукції ТОВ «…» також виписується податкова накладна по першій події – відвантаженню товару, яка також реєструється в ЄРПН.
При цьому, підприємством здійснюється зарахування коштів, отриманих в якості передплати, в погашення розрахунків по відвантаженому товару.
Тобто, фактично відбувається зміна кількості та номенклатури товарів/послуг в межах отриманої суми передплати.
Оскільки ТОВ «…» виписані податкові накладні як на оплату покупцями рахунків на замовлену продукцію (однієї номенклатури) так і на відвантаження товару (іншої номенклатури), та при цьому здійснено залік коштів, отриманих в якості передплати, в погашення розрахунків по відвантаженому товару, то в даному випадку підприємству необхідно скласти розрахунок коригування показників до податкової накладної на отриману передплату.
У розділі Б розрахунку коригування продавець повинен зазначити:
- товари/послуги, номенклатуру яких виправляють, при цьому відповідні числові показники заповнюються зі знаком «–».
В даному випадку, згідно із п.192.1 ст.192 ПКУ реєстрація розрахунку коригування здійснюється покупцем.
Також повідомляємо, що на загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі ІДД ДФС в підкатегорії 101.07 викладена позиція Державної фіскальної служби України щодо порядку коригування податкового зобов’язання, сформованого по першій події (аванс), якщо в подальшому відбувається зміна номенклатури товарів/послуг.
У разі коли після отримання коштів та складання податкової накладної відбувається зміна кількості/вартості та номенклатури товарів/послуг в межах отриманої суми (тобто ні товари/послуги, ні кошти не повертаються), постачальник (продавець) на дату постачання товарів/послуг складає розрахунок коригування до податкової накладної, складеної на дату отримання коштів, в якому одним рядком зазначає показники зі знаком «–» щодо товарів/послуг, номенклатура яких виправляється, та другим рядком – зі знаком «+» щодо товарів/послуг, які фактично постачаються на їх заміну.
При цьому у графі 2 зазначається причина коригування – «зміна номенклатури».
В даному випадку, згідно із п.192.1 ст.192 ПКУ реєстрація розрахунку коригування здійснюється постачальником.
Враховуючи вищенаведене, в подальшому, у разі зміни проведення коригування в частині зміни номенклатури продукції в межах отриманої передплати рекомендуємо ТОВ «…» застосовувати дане роз’яснення ДФС України.