Головне управління ДФС у Дніпропетровській області розглянуло звернення від 10.08.2016 №4162 _________________ щодо амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів (далі – МНМА) і у відповідності до положень статті 52 «Податкова консультація» Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями, далі – ПКУ) у межах компетенції і повноважень повідомляє наступне.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 44.2 статті 44 ПКУ передбачено, що для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Порядок розрахунку об’єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПКУ, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).
Термін «основні засоби» визначено підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 ПКУ – це матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Статтею 138 ПКУ визначено порядок розрахунку різниць, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів.
Пунктом 138.3 статті 138 ПКУ встановлено порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об’єкта оподаткування в податковому обліку.
Підпунктом 138.3.3 пункту 138.3 статті 138 ПКУ встановлені мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів по групам, при цьому МНМА віднесені до окремої 11 групи.
Згідно підпункту 14.1.3 пункту 14.1 статті 14 ПКУ амортизація – це систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).
Таким чином, амортизації в податковому обліку підлягає вартість основних засобів та інших необоротних та нематеріальних активів.
Визначення терміну «інші необоротні активи» в ПКУ відсутнє. Проте згідно підпункту 14.1.84 пункту 14.1 статті 14 ПКУ інші терміни для цілей розділу III ПКУ використовуються у значеннях, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства.
Тобто, для цілей податкового обліку в даному випадку допустимо користування визначенням термінів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №7 «Основні засоби», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 за №288/4509 (далі – П(С)БО №7).
Згідно пункту 4 П(С)БО №7 основні засоби – матеріальні активи, які підприємство/установа утримує з метою використання їх у процесі виробництва/діяльності або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
Відповідно до пункту 5 П(С)БО №7 для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами:
– основні засоби (земельні ділянки, капітальні витрати на поліпшення земель, не пов'язані з будівництвом, будівлі, споруди та передавальні пристрої, машини та обладнання, транспортні засоби, інструменти, прилади, інвентар (меблі), тварини, багаторічні насадження, інші основні засоби);
– інші необоротні матеріальні активи (бібліотечні фонди, МНМА, тимчасові (нетитульні) споруди, природні ресурси, інвентарна тара, предмети прокату, інші необоротні матеріальні активи).
Одночасно зазначеним пунктом П(С)БО №7 передбачено, що підприємства можуть самостійно встановлювати вартісний критерій предметів, які входять до складу МНМА.
Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі – Декларація) затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 №897, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.11.2015 за №1415/27860.
Формою Декларації передбачено заповнення додатку АМ «Інформація щодо нарахованої амортизації» до рядка 1.2.1 додатка РІ до рядка 03 РІ Декларації, в якому зазначається балансова вартість основних засобів по групам, у тому числі МНМА, та розрахована сума амортизації за звітний (податковий) період відповідно до пункту 138.3 статті 138 ПКУ. Інформація щодо балансової вартості МНМА та суми нарахованої амортизації відображається по рядку А11 додатку АМ.
Загальна сума нарахованої амортизації відповідно до норм статті 138 ПКУ формує показник рядка 1.2.1АМ додатку РІ до Декларації та зменшує фінансовий результат до оподаткування, одночасно суми нарахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до національних положень бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності збільшать фінансовий результат СГ.
Таким чином, для цілей оподаткування податком на прибуток МНМА доцільно обліковувати у складі інших необоротних матеріальних активів та визначати різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, відповідно до статті 138 ПКУ.
Додатково:
Податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган (підпункт 14.1.172 пункт 14.1 стаття 14 ПКУ).
Згідно з положеннями статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.
Для отримання необхідної інформації і вичерпних усних відповідей з питань податкового законодавства Ви маєте можливість звертатись до контролюючого органу, в якому Ви, як платник податків, перебуваєте на обліку та Інформаційно – довідкового Департаменту Державної фіскальної служби України за багатоканальним телефонним номером 0-800-501-007 (безкоштовно із стаціонарних телефонів). Режим роботи Інформаційно - довідкового Департаменту Державної фіскальної служби України з 8 год.00хв. до 20 год.00хв. щоденно, крім суботи та неділі. Відповіді також надаються Контакт-Центром Державної фіскальної служби України факсом та електронною поштою через мережу Інтернет (idd@minrd.gov.ua).