Відповідно до пп.14.1.255 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПКУ) відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.
Згідно зі ст.512 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).
Правочин щодо заміни кредитора у зобов'язанні вчиняється у такій самій формі, що і правочин, на підставі якого виникло зобов'язання, право вимоги за яким передається новому кредиторові (ст.513 ЦКУ).
Статтею 514 ЦКУ передбачено, що до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.
Водночас положеннями ст.516 ЦКУ передбачено, що заміна кредитора у зобов'язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом. Якщо боржник не був письмово повідомлений про заміну кредитора у зобов'язанні, новий кредитор несе ризик настання несприятливих для нього наслідків. У цьому разі виконання боржником свого обов'язку первісному кредиторові є належним виконанням.
Предметом договору купівлі-продажу може бути право вимоги, якщо вимога не має особистого характеру. До договору купівлі-продажу права вимоги застосовуються положення про відступлення права вимоги, якщо інше не встановлено договором або законом (ст.656 ЦКУ).
Відповідно до п.п.196.1.5 п.196.1 ст.196 ПКУ не є об'єктом оподаткування операції з торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями, за винятком операцій з інкасації боргових вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, у тому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою дохідністю, операції з відступлення права вимоги за забезпеченими іпотекою кредитами (позиками), житлові чеки, земельні бони та деривативи.
Отже, якщо боргові зобов'язання передаються одним платником податку іншому в обмін на грошові кошти або цінні папери, то такі операції не є об'єктом оподаткування ПДВ.
Тобто, перший кредитор при здійсненні операції з надання послуг боржнику повинен був нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ, скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну. Така податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН, є підставою для боржника для включення сум ПДВ, зазначених у ній, до складу податкового кредиту.
Операція з уступки першим кредитором права вимоги новому кредитору в обмін на грошові кошти, відповідно до п.п. 196.1.5 п.196.1 ст.196 ПКУ, не є об'єктом оподаткування ПДВ та не спричиняє податкових наслідків з ПДВ у першого кредитора.
Новий кредитор у даному випадку на дату уступки йому першим кредитором права вимоги до боржника не формує податковий кредит з ПДВ на суму такого відступленого права вимоги, а на дату отримання боргу від боржника - не нараховує податкові зобов'язання з ПДВ.
При уступці першим кредитором права вимоги новому кредитору боржник податковий кредит, сформований на дату отримання послуги від первинного кредитора, не коригує.
Зазначена позиція ДФС України також викладена в листах від 14.12.2015 №26560/6/99-99-19-03-02-15 та від 06.05.2016 №10161/6/99-99-15-03-02-15.
Згідно інформації, викладеної в листі ТОВ «Центробуд», підприємство виступає новим кредитором по взаємовідносинах з боржником згідно договору про відступлення права вимоги. При цьому на поточний рахунок ТОВ «Центробуд» надходять кошти від боржника з помилковим призначенням платежу, а розрахунки з першим кредитором планується здійснити шляхом взаємозаліку за надані послуги.
Слід зазначити, що норми п.п.196.1.5 п.196.1 ст.196 ПКУ не розповсюджуються на операції з передачі боргових зобов’язань в обмін на інше майно, ніж грошові кошти та цінні папери. Тобто, такі операції повинні оподатковуватись ПДВ в загальному порядку.
Проте, оскільки нормами ПКУ не розглянуто випадок коли сторони договору бажають здійснити взаємозалік зобов’язань нового кредитора з компенсації за передану заборгованість із заборгованістю першого кредитора з інших зобов’язань (в даному випадку - за надані послуги), то остаточну відповідь ТОВ «….» щодо порядку оподаткування ПДВ зазначених операцій можливо надати лише після ознайомлення з документами, що підтверджують проведення даних операцій (договорами, платіжними дорученнями, податковими/видатковими накладними, тощо)
Стосовно включення до складу доходу коштів з помилковим призначенням платежу повідомляємо наступне.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом МФУ від 29.11.1999 №290, далі П(С)БО №15, п.7 якого передбачено, що до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.
Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (п.5 П(С)БО №15).
Відповідно до положень п.п.134.1.1 ст.134 ПКУ, об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ ПКУ.
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Різниці, які збільшують або зменшують фінансовий результат до оподаткування, визначені статтями 138,139,140,141 ПКУ розділу ІІІ ПКУ, а також нормами розділів І, ІІ та Перехідних положень ПКУ.
Таким чином, отримані на поточний рахунок ТОВ «Центробуд» кошти з помилковим призначенням платежу, навіть при умові, що призначення платежу було змінено, відносяться до складу інших доходів підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та враховуються у визначенні фінансового результату до оподаткування.
Для надання остаточної відповіді щодо податкових наслідків з ПДВ операцій з отримання на поточний рахунок коштів від боржника з помилковим призначенням платежу згідно договору про відступлення права вимоги, а також взаємозаліку зобов’язань нового кредитора з компенсації за передану заборгованість із заборгованістю першого кредитора з інших зобов’язань, рекомендуємо ТОВ «Центробуд» надати для розгляду документи, що підтверджують проведення даних операцій, а саме, договори, платіжні доручення, податкові/видаткові накладними, тощо.