У відповідності до п.185.1 ст.185 ПКУ операції з ввезення товарів на митну територію України є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.
Ввезення товарів на митну територію України згідно п.п.14.1.211 п.14.1 ст.14 ПКУ – це сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до Митного кодексу України від 13.03.2012 №4495-VI (далі – МКУ).
Так, до ввезення товарів на митну територію України віднесено реімпорт, який у відповідності до ст.77 МКУ визначено як митний режим, відповідно до якого товари, що були вивезені або оформлені для вивезення за межі митної території України, випускаються у вільний обіг на митній території України зі звільненням від сплати митних платежів, встановлених законами України на імпорт цих товарів, та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності.
Операції із ввезення товарів у митному режимі реімпорту згідно п.206.3 ст.206 ПКУ звільняються від оподаткування ПДВ, крім операцій із ввезення відповідно до п.3 ч.2 ст.78 МКУ, що оподатковуються ПДВ за основною ставкою.
Оподаткування ПДВ за основною ставкою операцій реімпорту, визначених п.3 ч.2 ст.78 МКУ, застосовуються до товарів, які були поміщені у митний режим експорту (остаточного вивезення) і повертаються особі, яка їх експортувала, у зв’язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов зовнішньоекономічного договору, згідно з яким ці товари поміщувалися у режим експорту, або з інших обставин, що перешкоджають виконанню цього договору, якщо ці товари:
а) повертаються на митну територію України у строк, що не перевищує шести місяців з дати вивезення їх за межі цієї території у митному режимі експорту;
б) перебувають у такому самому стані, в якому вони оформлені у митний режим експорту, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування, зберігання та використання (експлуатації), внаслідок якого були виявлені недоліки, що спричинили реімпорт товарів.
Платники податку на додану вартість мають право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) на суму, обчислену за формулою у відповідності до п.2001.3 ст.2001 ПКУ.
Однією із складових формули, визначеної п.2001.3 ст.2001 ПКУ, є показник SМитн. Показник SМитн – це загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України. Для обрахунку показника SМитн використовуються документи – митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації, складені починаючи з 01.07.2015 року.
Задля здійснення обрахунку показника SМитн система електронного адміністрування ПДВ забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку на додану вартість сум податку, сплачених платниками при ввезенні товару на митну територію України (в т.ч. в митному режимі реімпорту).
У зв'язку з цим, з метою забезпечення такого автоматичного обліку СЕА, під час заповнення декларантами графи B митної декларації на бланку єдиного адміністративного документа додатково до відомостей, передбачених Порядком заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 30.05.2012 року №651, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 14.08.2012 року за №1372/21684, необхідно зазначати відомості про податковий номер (код ЄДРПОУ) особи, яка претендуватиме на податковий кредит з податку на додану вартість у розмірі відповідної сплаченої суми.
На паперовому примірнику митної декларації вищезазначені відомості відображатимуться у графі B митної декларації у рядку, в якому зазначено відомості про сплату податку на додану вартість, додатково у квадратних дужках.
Зазначена позиція викладена ДФС України у листі від 15.12.2014 року №15182/7/99-99-24-02-02-17.
Суми ПДВ, сплачені митним органам при ввезенні товарів, необоротних активів на митну територію України, у т.ч. за операціями реімпорту, підлягають відповідному відображенню в податковій звітності з ПДВ за формою декларації, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 року за №159/28289 (далі – Наказ №21).
Так, суми сплаченого за основною ставкою ПДВ за операціями ввезення на митну територію України товарів, необоротних активів, згідно абз.1) п.4 "Податковий кредит" розд.V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом №21 (далі – Порядок №21), відображаються в рядку 11.1 податкової декларації з ПДВ.
Таким чином, суми ПДВ, сплачені платником податку при ввезенні товарів на митну територію України в митному режимі реімпорту, приймають участь у обрахунку показника SМитн в СЕА та збільшують реєстраційну суму у формулі, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН, обчислену у відповідності до п.2001.3 ст.2001 ПКУ. Задля забезпечення врахування вищезазначених сум ПДВ при обрахунку показника SМитн в СЕА, платнику податків слід дотримуватись встановлених вимог щодо відображення у митних деклараціях податкових номерів платників ПДВ, наведених вище. Зазначена операція підлягає відображенню в податковій декларації з ПДВ в рядку 11.1.
Стосовно відображення операцій реімпорту в податковій декларації з податку на прибуток, повідомляємо наступне.
Законом України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01.01.2015, розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» ПКУ викладено у новій редакції.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 44.2 статті 44 ПКУ передбачено, що для обрахунку об’єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Порядок розрахунку об’єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПКУ, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПКУ (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).
Отже, фінансовий результат до оподаткування визначається як прибуток (збиток) діяльності підприємства, розрахований при закритті доходів та витрат періоду згідно даних бухгалтерського обліку.
В зв’язку з тим, що в листі підприємства не зазначено іншого, вважаємо, що у митний режим реімпорту поміщені товари, які були раніше оформлені у митному режимі експорту (остаточного вивезення) і повертаються особі, яка їх експортувала, у зв'язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов зовнішньоекономічного договору, згідно з яким ці товари поміщувалися у митний режим експорту, або з інших обставин, що перешкоджають виконанню цього договору (згідно пункту 3 частини другої статті 78 Митного кодексу).
При цьому зазначені товари повертаються на митну територію України у строк, що не перевищує шести місяців з дати вивезення їх за межі цієї території у митному режимі експорту та перебувають у такому самому стані, в якому вони оформлені у митний режим експорту, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування, зберігання та використання (експлуатації), внаслідок якого були виявлені недоліки, що спричинили реімпорт товарів (пункт 3 частини другої статті 78 Митного кодексу).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №15 «Дохід», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (далі – П(С)БО №15).
Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (пункт 5 П(С)БО №15).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №16 «Витрати», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі – П(С)БО №16).
Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань (пункт 5 П(С)БО №16).
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені (пункт 7 П(С)БО №16).
Тобто при реалізації товарів на експорт підприємство визнало дохід одночасно з витратами, які з ним пов’язані, а саме — собівартістю цих реалізованих товарів.
Собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку №9 «Запаси» (пункт 10 П(С)БО №16).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності викладені у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №9 «Запаси», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044 (далі – П(С)БО №9).
Відповідно до пункту 9 П(С)БО №9 собівартість запасів складається з таких фактичних витрат:
– суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), за вирахуванням непрямих податків;
– суми ввізного мита;
– суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству/установі;
– транспортно-заготівельні витрати;
– інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.
Отже, при поверненні на митну територію України зазначені товари оприбутковуються на баланс підприємства відповідно до положень бухгалтерського обліку за вже визначеною їх собівартістю.
В зв’язку з тим, що суми податку на додану вартість, сплачені митним органам, можуть бути віднесені до податкового кредиту, до собівартості запасів суми ПДВ не включаються, тобто не враховуються в подальшому при реалізації зазначених товарів та визначенні доходів та витрат від такої реалізації.
З урахуванням вищевикладеного, сплата сум податку на додану вартість митним органам при здійсненні операції реімпорту не вплине на фінансовий результат до оподаткування підприємства та, відповідно, на об’єкт оподаткування з податку на прибуток.
Враховуючи вищезазначене, операції реімпорту не підлягають відображенню в податковій декларації з податку на прибуток підприємства.